一、問題的提出
黨的二十大報告提出，要加快發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟，打造具有國際競爭力的數(shù)字產(chǎn)業(yè)集群。電子商務(wù)作為數(shù)字經(jīng)濟的重點領(lǐng)域，近年來發(fā)展勢頭強勁，模式和業(yè)態(tài)持續(xù)創(chuàng)新，為防疫保供、消費復(fù)蘇、穩(wěn)定就業(yè)、保障民生做了突出貢獻。如今，電子商務(wù)已擴展到制造、醫(yī)療、教育、餐飲、出行、娛樂、旅游、養(yǎng)老等各個領(lǐng)域，成為人們開展生產(chǎn)、生活和商務(wù)活動必不可少的實現(xiàn)方式。電子商務(wù)交易模式主要有B2B、B2C、C2C等多種類型。B2B和B2C交易出現(xiàn)較早，運營模式已經(jīng)逐漸成熟，學(xué)界對其研究成果豐富，政府對其管理也較為規(guī)范。隨著電子商務(wù)平臺經(jīng)濟的蓬勃發(fā)展，C2C交易逐漸成為電子商務(wù)平臺經(jīng)濟中的主流交易模式之一，因其“3A”（Anytime、Anywhere、Anyhow）特征對傳統(tǒng)稅收征管制度提出了諸多挑戰(zhàn)。
針對上述挑戰(zhàn)，國內(nèi)專家學(xué)者展開研究，提出多項建議。相關(guān)研究主要集中在三個方面。一是從完善平臺責(zé)任方面展開分析。有學(xué)者提出劃定平臺代扣代繳義務(wù)人資格權(quán)限，并為平臺企業(yè)建立相應(yīng)的評級制度；也有學(xué)者建議構(gòu)建平臺涉稅信息共享的激勵約束機制和標(biāo)準化機制。二是從優(yōu)化稅收行政方面進行探索。有學(xué)者建議加強稅收統(tǒng)計分析，設(shè)立專門的數(shù)字經(jīng)濟稅務(wù)管理部門；也有學(xué)者提議強化多部門協(xié)同共治，加強涉稅信息交換，完善社會信用體系；還有學(xué)者提出加快完善立法進程、加強管理組織建設(shè)、加強數(shù)據(jù)技術(shù)支持。三是從國際經(jīng)驗借鑒方面展開討論。有學(xué)者提議在借鑒域外成功經(jīng)驗基礎(chǔ)上，堅持稅收中性和稅收公平原則，完善稅收征管法律；也有學(xué)者在對國際稅收治理進行分析比較后，認為我國可以從創(chuàng)新理念、健全制度、強化征管、提升信息化水平等方面來解決稅收治理難題。
通過對相關(guān)文獻的梳理總結(jié)可以看出，對平臺責(zé)任的完善建議，多從宏觀方面入手，重視健全涉稅信息共享機制，但對具體的制度建設(shè)未提出建議；對政府部門的相關(guān)建議，主要集中在部門協(xié)同治理與加強技術(shù)支持，對征管手段和稅收監(jiān)管的完善方面探討不夠深入；在經(jīng)驗借鑒方面，主要是整體參考美國、歐盟等電子商務(wù)“先行者”的實踐經(jīng)驗。上述研究成果對我國電子商務(wù)稅收征管體制改革具有重要的啟示意義，但對具體制度的完善與落地實施仍有待進一步深入研究。為此，本文立足于我國現(xiàn)行稅收法律制度與征管實踐，對C2C模式電子商務(wù)稅收征管中的主要問題進行分析，并提出完善C2C模式電子商務(wù)稅收征管法律制度的具體建議。
二、C2C模式電子商務(wù)稅收征管中的主要問題
從對納稅人實施分類分級管理，到創(chuàng)建“信用+風(fēng)險”動態(tài)監(jiān)管體系，從金稅三期優(yōu)化到金稅四期啟動，我國稅收征管水平持續(xù)提升。但是隨著電子商務(wù)的快速發(fā)展，稅收征管也必然會面臨一系列新挑戰(zhàn)。總體來看，C2C模式電子商務(wù)稅收征管中存在的問題主要體現(xiàn)在以下三個方面。
（一）應(yīng)納稅額難以確定
應(yīng)納稅額難以確定是稅收征管實踐中的一大難題。應(yīng)納稅額的計算與納稅主體、征稅對象、稅率、稅收優(yōu)惠等課稅要素直接相關(guān)。部分經(jīng)營者通過刷單、虛假交易、騙取稅收優(yōu)惠等行為模糊課稅要素，進而影響稅額的確定。在實踐中，主要存在以下幾個方面的突出問題。
1.刷單現(xiàn)象較為普遍。網(wǎng)絡(luò)購物時代，消費者在挑選商品時，往往會選擇銷量排名靠前且好評多的店鋪。因此，有的商家采取“刷單”形式，雇傭人員大量購買自己店鋪內(nèi)的商品提高銷量，虛假發(fā)貨或者“寄空包”，再以其他形式向購買者返還貨款并支付傭金。這類行為不僅侵犯了消費者的知情權(quán)和其他類似產(chǎn)品經(jīng)營者平等競爭的權(quán)利，擾亂了網(wǎng)絡(luò)交易秩序，還使交易信息真?zhèn)坞y辨，稅務(wù)機關(guān)難以正確認定銷售額。
2.“以票管稅”難以適用。在傳統(tǒng)的“以票管稅”模式下，銷售必開票、扣稅必有票、計稅必靠票、審計必查票，增值稅發(fā)票作為重要的計稅依據(jù)，對稅額認定必不可少。然而傳統(tǒng)的“以票管稅”征管模式已經(jīng)很難適用于C2C電子商務(wù)。在C2C平臺交易中，個人消費者通常缺乏主動索要發(fā)票的意識，不向商家要求開具發(fā)票。從納稅人角度出發(fā)，商家直接向最終消費者銷售，無下游企業(yè)，不受增值稅抵扣鏈條的約束，因而缺乏開具發(fā)票的主動性；尤其是作為自然人的經(jīng)營者，因自身暫不能申請開具增值稅專用發(fā)票，無法抵扣進項稅額，其主動開票的意愿更低。這不僅可能導(dǎo)致稅收流失，還有誘發(fā)經(jīng)營者對外虛開發(fā)票或接受虛開發(fā)票的風(fēng)險。
3.部分閑置交易非“閑置”。C2C閑置物品交易平臺通常為個人零星小額交易而設(shè)，賣家不屬于需要進行市場登記的主體，其出賣的是自己使用過的物品，屬于免稅范疇。然而，部分經(jīng)營性用戶通過此平臺，將自己偽裝成上述類型的賣家實施經(jīng)營活動，以交易閑置物品的名義實施經(jīng)營行為。在這類平臺中，存在著兩個問題：一是賣家身份管理的問題，經(jīng)營性用戶冒充非經(jīng)營性用戶以逃避市場主體登記；二是交易物品認定的問題，征稅商品冒充免稅商品，或者“掛羊頭賣狗肉”以逃避納稅。例如，在某網(wǎng)站上可以看到大量用戶以處置舊衣的名義實施服裝經(jīng)營行為，以處置古舊圖書的名義批量印刷銷售盜版書籍且銷量不低，更有甚者，低價掛出虛假商品引導(dǎo)客戶私聊，從事其他物品交易行為。這類實際與名義不符的經(jīng)營行為，不僅使交易對象的合法性缺少監(jiān)管，也使得稅務(wù)機關(guān)對商行為認定的難度增大。
4.部分經(jīng)營者騙取稅收優(yōu)惠。近年來，國家出臺了一系列減稅降費政策。例如，自2019年1月1日至2021年3月31日，對月銷售額10萬元以下（含本數(shù)）的增值稅小規(guī)模納稅人免征增值稅；2021年4月1日至2022年12月31日，小規(guī)模納稅人免稅額為月銷售額15萬元；2023年至今，小規(guī)模納稅人免稅額為月銷售額10萬元。如此一系列政策，極大地緩解了小規(guī)模納稅人的生存發(fā)展壓力。經(jīng)國家稅務(wù)總局統(tǒng)計，2023年新增減稅降費及退稅緩費超2.2萬億元。在C2C平臺上運營的個人，大多都登記為小規(guī)模納稅人，享受到了國家的稅收優(yōu)惠政策。國家的稅收優(yōu)惠政策本意是為了提高國民經(jīng)濟循環(huán)質(zhì)量、推動高質(zhì)量發(fā)展，但實際卻存在稅收流失和稅負不公的風(fēng)險。例如，由于許多小規(guī)模納稅人同時在多個平臺上經(jīng)營，如果未按納稅人一戶式集成其經(jīng)營信息，就會形成小規(guī)模納稅人在單個平臺上經(jīng)營數(shù)額未超免稅額度，但多個平臺經(jīng)營總額合計應(yīng)征增值稅的問題。又如，為了更多地享受國家減免增值稅的優(yōu)惠政策，一些納稅人刻意將本應(yīng)注冊為一個個體工商戶的店鋪拆分為多個個體工商戶，都登記為小規(guī)模納稅人從事同一業(yè)務(wù)，在各個店鋪間分拆收入，提供虛假的交易憑證，人為地將每個個人店鋪銷售額控制在免稅額度以內(nèi)。諸如以上原因，即使總銷售額達到納稅標(biāo)準，經(jīng)營者也未繳納增值稅，導(dǎo)致了國家稅款流失。
（二）稅收征管相關(guān)法律制度不完善
我國現(xiàn)行稅收征管相關(guān)法律制度存在對自然人適用性較弱和稅務(wù)登記不完善等方面的問題，這不僅直接影響自然人納稅遵從度，也在一定程度上限制稅務(wù)機關(guān)的征稅行為。
1.對自然人適用性較弱。無論是從法律的條文規(guī)定還是從實際的稅收征管工作來看，長期以來我國稅務(wù)機關(guān)都存在著嚴重的“重企業(yè)、輕個人”的征管理念。由于自然人稅源在國家稅收總收入中占比不大，稅收征管體系主要圍繞企業(yè)組織和個體工商戶展開，對自然人的適用性較弱。這雖然符合立法上抓大放小、寬嚴相濟的思路，也能一定程度節(jié)約征稅成本，但是這與數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展帶來大量個人經(jīng)營者的實際情況不符。在《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征管法》）中，大多數(shù)條文主語為納稅人、扣繳義務(wù)人，這似乎包括了自然人，但在具體內(nèi)容中，憑證、賬簿等描述顯然更針對企業(yè)組織。在《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》（以下簡稱《實施細則》）中，相關(guān)條文對自然人的規(guī)定也較少，內(nèi)容并不全面。此外，稅收征管相關(guān)法律法規(guī)對協(xié)稅義務(wù)的規(guī)定也不明確。由于自然人自身的特殊性，稅務(wù)機關(guān)對其涉稅信息獲取難度較企業(yè)組織更大，需依賴大量的第三方信息。《稅收征收管理法》第五條規(guī)定了地方政府、有關(guān)部門和單位對稅務(wù)機關(guān)的協(xié)助義務(wù)，《實施細則》也規(guī)定了各級政府和相關(guān)部門負有支持稅務(wù)部門信息共享的義務(wù)，但相關(guān)條文只是做了原則性的規(guī)定，并未具體細化，這就導(dǎo)致信息共享的內(nèi)容千差萬別，信息質(zhì)量參差不齊，信息共享效果不理想，無法有效解決自然人流動性強所帶來的信息分散問題。
2.稅務(wù)登記制度仍需優(yōu)化。目前，不同電商平臺對平臺內(nèi)經(jīng)營用戶是否辦理市場主體登記的要求不同，導(dǎo)致在稅務(wù)登記方面存在較大差異。對小規(guī)模納稅人（包括自然人）的增值稅征管，現(xiàn)行稅收法律制度設(shè)置了按次納稅與按期納稅兩種征管方式，以是否辦理稅務(wù)登記或者臨時稅務(wù)登記作為區(qū)分標(biāo)準。按期納稅的小規(guī)模納稅人可以享受月銷售額10萬元的增值稅免稅政策；而對未辦理稅務(wù)登記或臨時稅務(wù)登記的小規(guī)模納稅人，除特殊規(guī)定外，一次銷售額大于500元，則需要正常征稅，不享有月銷售額10萬元的免稅優(yōu)惠。對個人是否應(yīng)當(dāng)辦理稅務(wù)登記，《實施細則》《稅務(wù)登記管理辦法》和《中華人民共和國電子商務(wù)法》（以下簡稱《電子商務(wù)法》）并未做明確統(tǒng)一規(guī)定，因此自然人對稅務(wù)登記認知不一，由此享受的稅收待遇也不同，這不僅違背稅收公平原則，也不利于稅務(wù)機關(guān)實施監(jiān)管。
（三）委托代征制度不健全
1.委托代征立法存在瑕疵。根據(jù)《中華人民共和國立法法》第十一條規(guī)定，稅種設(shè)立、稅率確定和稅收征收管理等稅收基本制度只能通過制定法律確定。《稅收征收管理法》則賦予了被委托的單位和個人享有征稅權(quán)。據(jù)此，國家稅務(wù)總局發(fā)布《委托代征管理辦法》，委托電商平臺代征相關(guān)稅費。在C2C模式中，平臺扮演著規(guī)則制定者、身份管理者、交易監(jiān)管者的角色，掌握著大量用戶信息和交易信息，平臺代為征收稅費較稅務(wù)部門具有極大優(yōu)勢。近年來，為防范電商交易稅款流失，提高稅收征管效率，委托代征機制已為多省市稅務(wù)機關(guān)所采用。但是，目前的委托代征制度仍然存在較多問題。首先，稅收程序法中沒有明確委托代征雙方的權(quán)利義務(wù)、各自的責(zé)任和救濟手段，在制度層面存在缺陷。其次，現(xiàn)行委托代征主要依據(jù)的《委托代征管理辦法》也只是規(guī)定了較為共性的一些問題，并未針對平臺經(jīng)濟進行專門規(guī)范，使得部分規(guī)定并不符合平臺經(jīng)濟的特性，代征效果不理想。最后，根據(jù)《委托代征管理辦法》規(guī)定，委托代征以稅務(wù)機關(guān)與平臺簽訂《委托代征協(xié)議書》的方式確定，若代征人未履行代征義務(wù)，最多按照約定承擔(dān)民事違約責(zé)任，違法成本較低，對代征平臺的約束力不強。
2.平臺未正確履行責(zé)任。除了平臺委托代征制度的立法缺陷，平臺責(zé)任在義務(wù)履行中也存在一定的問題。一是平臺代征責(zé)任缺失。例如，在部分閑置物品交易和網(wǎng)絡(luò)游戲賬號、裝備等數(shù)據(jù)資產(chǎn)交易中，平臺并沒有代征相關(guān)稅費，即使交易金額遠超增值稅起征點。二是部分平臺濫用委托代征權(quán)力。有的平臺將其與核定征收政策結(jié)合使用，以一種“包稅”的方法吸引經(jīng)營者與其簽約合作，不僅侵蝕稅基，也有損稅法威嚴。還有的平臺存在“倒票”行為，利用C2C交易中大量未開票交易形成的發(fā)票空間，開具虛假的增值稅發(fā)票賣給其他人，用以抵扣進項稅額，損害國家財政稅收利益。三是平臺對經(jīng)營者的納稅引導(dǎo)缺位。納稅人對稅收知識的掌握、理解及其對待稅收的心理是決定納稅人選擇納稅遵從與否的關(guān)鍵因素，因此強化納稅人稅收意識和稅法知識十分必要。平臺作為管理者，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)一定的引導(dǎo)平臺內(nèi)經(jīng)營者合法納稅的社會責(zé)任。而目前大部分平臺在納稅提醒、稅務(wù)知識普及方面均無作為，不利于平臺內(nèi)經(jīng)營者納稅遵從度提高。
三、C2C模式電子商務(wù)稅收征管的完善建議
電子商務(wù)的發(fā)展帶來新的稅收征管問題，如果這些問題長期得不到解決，不僅會導(dǎo)致國家財政稅收的流失，也會在一定程度上影響電子商務(wù)健康有序發(fā)展。為此，需要從實踐優(yōu)化和制度完善入手，不斷優(yōu)化稅收征管程序和手段，進一步強化稅務(wù)稽查，有效完善相關(guān)法律法規(guī)，持續(xù)推進稅收征管制度改革。
（一）完善稅務(wù)登記制度
目前C2C電子商務(wù)平臺對經(jīng)營者是否辦理稅務(wù)登記要求不一，其根本原因在于相關(guān)法律法規(guī)對稅務(wù)登記規(guī)定并不完善。根據(jù)《稅收征收管理法》及其《實施細則》，對辦理市場主體登記的納稅人，應(yīng)當(dāng)辦理稅務(wù)登記；而對不需要辦理市場主體登記的其他納稅人，除國家機關(guān)和個人外，則應(yīng)當(dāng)自納稅義務(wù)發(fā)生之日起30日內(nèi)辦理稅務(wù)登記。即言之，無需辦理市場主體登記的“個人”同樣無需辦理稅務(wù)登記。因此，明確個人無需辦理市場主體登記的條件尤為重要。《電子商務(wù)法》規(guī)定，電子商務(wù)經(jīng)營者應(yīng)當(dāng)依法辦理市場主體登記，同時規(guī)定了例外情形：個人銷售自產(chǎn)農(nóng)副產(chǎn)品、家庭手工業(yè)產(chǎn)品，個人利用自己的技能從事依法無須取得許可的便民勞務(wù)活動和零星小額交易活動。其中，“零星小額”的標(biāo)準并未確定，對此可作不同理解。這不僅給個人經(jīng)營者的逃避納稅行為提供了空間，也使稅務(wù)機關(guān)在稅款征收和管理環(huán)節(jié)面臨更多的不確定因素，增加了稅收征管難度。為將《電子商務(wù)法》的規(guī)定落到實處，便于在稅收執(zhí)法過程中的實際運用，建議明確《電子商務(wù)法》中“零星小額”標(biāo)準。具體來說，可以參考《網(wǎng)絡(luò)交易監(jiān)督管理辦法》對“零星小額”的解釋，即年交易額累計不超過10萬元，且對同一經(jīng)營者的不同店鋪合并計算。此外，考慮到年累計交易期間跨度大，個人經(jīng)營者會計核算不健全，因此很可能出現(xiàn)實際達到辦理市場主體登記和稅務(wù)登記條件，而經(jīng)營者未及時辦理或不知曉應(yīng)當(dāng)辦理的情形，建議小額零星個人在經(jīng)營伊始即在電子稅務(wù)局上自主備案，以便稅務(wù)機關(guān)及時跟蹤管理。當(dāng)跟蹤到經(jīng)營者年累計交易額超過10萬元時，立即提醒經(jīng)營者辦理稅務(wù)登記，由經(jīng)營者在電子稅務(wù)局上完善信息，上傳相關(guān)資料，在網(wǎng)上完成電子稅務(wù)登記辦理。
（二）健全涉稅信息報送機制
數(shù)字經(jīng)濟造成稅收征管困難的根本原因在于稅務(wù)部門難以獲得納稅人準確的涉稅信息。走合作、協(xié)同、組織化的道路，有助于解決信息不對稱等市場失靈問題，提高經(jīng)濟效率。因此，不僅要將電子商務(wù)平臺視為市場主體，接受政府規(guī)制，也應(yīng)當(dāng)看到平臺對平臺內(nèi)經(jīng)營者的強監(jiān)控性，重視平臺對平臺內(nèi)經(jīng)營者的規(guī)制功能，發(fā)揮平臺在稅收方面的協(xié)力義務(wù)。平臺向稅務(wù)機關(guān)報送電子商務(wù)經(jīng)營者的涉稅信息，不僅具有保障國家稅收的正當(dāng)性，還具有解決當(dāng)前稅收征管難題的必要性。關(guān)于平臺涉稅信息報送義務(wù)的規(guī)定，目前在《電子商務(wù)法》第二十五條和第二十八條中有所體現(xiàn)。該法第二十五條規(guī)定，有關(guān)主管部門依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定要求電子商務(wù)經(jīng)營者提供有關(guān)電子商務(wù)數(shù)據(jù)信息的，電子商務(wù)經(jīng)營者應(yīng)當(dāng)提供。這里的“有關(guān)主管部門”自然包括稅務(wù)機關(guān)。該法第二十八條規(guī)定，電子商務(wù)平臺經(jīng)營者應(yīng)當(dāng)依照稅收征收管理法律、行政法規(guī)的規(guī)定，向稅務(wù)部門報送平臺內(nèi)經(jīng)營者的身份信息和與納稅有關(guān)的信息。但這兩個條文僅對平臺的涉稅信息報送義務(wù)做了原則性規(guī)定，未明確報送時間、范圍、報送方式等具體內(nèi)容，難以有效落地實施，且在實際運用過程中也需要盡量避免涉稅信息報送與個人信息保護、商業(yè)秘密保護之間的沖突。
為此，建議出臺相關(guān)配套規(guī)定，完善平臺的涉稅信息報送機制，明確平臺涉稅信息報送的時間、內(nèi)容、對象、報送方式，建立完整的數(shù)據(jù)報送流程。在時間上，考慮到數(shù)字經(jīng)濟背景下平臺經(jīng)營者數(shù)量增長快和存續(xù)期間短的特征和報送頻率高則報送成本高的問題，為盡可能兼顧高效率與低成本，可以參考《網(wǎng)絡(luò)交易監(jiān)督管理辦法》的規(guī)定，采取“一年兩報”的方式。在內(nèi)容上，向稅務(wù)機關(guān)報送的涉稅信息除經(jīng)營者必要身份信息外，還應(yīng)當(dāng)包括完整的交易信息。在方式上，為了數(shù)據(jù)安全與數(shù)據(jù)規(guī)范，以及考慮到當(dāng)前市場自動化普及程度，鼓勵采用自動化信息報送方式。在對象上，為了避免稅收征管權(quán)的沖突，并確保信息協(xié)調(diào)處理，可以考慮向省一級稅務(wù)機關(guān)報送。各省稅務(wù)機關(guān)共享涉稅數(shù)據(jù)，構(gòu)建跨區(qū)域的納稅人信息共享平臺，便于各級各地稅務(wù)機關(guān)及時掌握經(jīng)營者涉稅信息，提高征管效率，更好服務(wù)國家區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展戰(zhàn)略。此外，應(yīng)當(dāng)注重涉稅信息報送與商業(yè)秘密、個人信息保護之間的平衡。例如在經(jīng)營者注冊登記時，應(yīng)當(dāng)盡到充分的提醒義務(wù)，確保經(jīng)營者對信息報送的知情權(quán)與同意權(quán)，由經(jīng)營者自主選擇是否注冊登記，并保留對錯誤信息的更正權(quán)。與此同時，平臺應(yīng)當(dāng)嚴格履行保護經(jīng)營者和用戶商業(yè)秘密與個人信息的義務(wù)，可以考慮利用平臺自身的技術(shù)優(yōu)勢，對涉稅隱私數(shù)據(jù)進行脫敏處理。
（三）優(yōu)化稅收征管程序
1.強化“以數(shù)治稅”。數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展雖然對現(xiàn)行稅收征管提出挑戰(zhàn)，但也為稅收征管水平提升提供了難得的契機。C2C電子商務(wù)交易雖因其隱蔽性、分散性給稅收征管帶來難題，也因其交易留痕、數(shù)字化特征，契合金稅四期“以數(shù)治稅”的征管邏輯。全電發(fā)票的推廣應(yīng)用，有助于強化“以數(shù)治稅”，形成稅收閉環(huán)管理。2023年，電子發(fā)票服務(wù)平臺在全國上線、全面數(shù)字化的電子發(fā)票試點持續(xù)深化。在電商交易中引入全電發(fā)票，不僅提升發(fā)票的真實性，還契合C2C電商交易納稅人數(shù)量多且分散的特點。全電發(fā)票在電商交易中的推廣應(yīng)用與電子稅務(wù)局相結(jié)合，不斷拓展“非接觸式”的數(shù)字化登記辦稅繳費服務(wù)。在C2C電商交易中，銷售者少開發(fā)票或者虛開發(fā)票，不利于稅款征收和稅收監(jiān)管。建議將電子商務(wù)交易平臺、稅控開票系統(tǒng)、電子發(fā)票平臺接通，對每一筆交易，默認消費者需要發(fā)票，只要消費者確認收貨，稅控開票系統(tǒng)就自動觸發(fā)調(diào)取平臺數(shù)據(jù)開具電子發(fā)票作為征稅依據(jù)。當(dāng)發(fā)生退貨時，稅控開票系統(tǒng)自動觸發(fā)開具紅字發(fā)票沖抵稅費。即使是刷單行為，銷售額仍需計入，以稅費計征督促經(jīng)營者開展真實交易。如此，每一筆交易都可以通過開票行為進入到稅收監(jiān)管視野，并以此作為征收稅款的依據(jù)。此外，因為發(fā)票開具涉及消費者的身份信息等個人隱私，相關(guān)法律法規(guī)應(yīng)當(dāng)提供充足的個人信息保護制度保障，設(shè)置嚴格的責(zé)任限制。平臺也應(yīng)當(dāng)做好消費者的個人信息保護工作，設(shè)置嚴密的保密措施。可借鑒“權(quán)利－義務(wù)－責(zé)任”的規(guī)范結(jié)構(gòu)和“消費者信息權(quán)利－經(jīng)營者/平臺信息義務(wù)－經(jīng)營者/平臺信息法律責(zé)任”的邏輯主線，在確保有效稅收征管和推動電子商務(wù)健康發(fā)展的同時，加強對消費者信息權(quán)的保護，并確立經(jīng)營者和平臺的信息保護義務(wù)和信息法律責(zé)任。
2.完善委托代征制度。在C2C電子商務(wù)交易中，平臺具有自身的技術(shù)、信息等平臺優(yōu)勢。網(wǎng)絡(luò)交易平臺近乎全程參與交易過程，涉稅信息掌握充分，且對平臺內(nèi)經(jīng)營者進行著審核監(jiān)管、考核認證、聲譽激勵等一系列規(guī)制服務(wù)，在一定程度上融合了政府治理與市場治理兩種功能。就委托代征制度而言，不僅可以大幅提升納稅主體納稅的便利性，而且能有效提高稅務(wù)部門的稅款征收效率。因此，完善網(wǎng)絡(luò)平臺委托代征制度十分必要。相較于電商經(jīng)濟的快速發(fā)展，我國《委托代征管理辦法》的相關(guān)規(guī)定仍存在一定滯后性，有必要做進一步規(guī)范，明確委托代征平臺主體、稅源征收對象、代征方式等具體規(guī)范，同時穩(wěn)站納稅人權(quán)利保護的核心立場。并非所有的網(wǎng)絡(luò)交易平臺都符合履行代征的條件，概括性地設(shè)定平臺的代征義務(wù)，必然導(dǎo)致委托代征負擔(dān)失衡，不僅代征效果不理想，也會給平臺帶來過重的負擔(dān)，影響平臺持續(xù)發(fā)展。建議在確定代征主體時，結(jié)合平臺規(guī)模、平臺對交易活動的掌控程度、對平臺內(nèi)用戶的管理強弱等多方因素綜合考慮平臺的征稅能力。同時，完善委托代征程序，就平臺如何履行代征義務(wù)作出具體規(guī)定，如協(xié)議簽訂、稅款解繳、信息報告等。平臺雖然在征稅立場具有征稅權(quán)，卻不掌握稅務(wù)部門所具有的專業(yè)知識，面臨極大的稅務(wù)合規(guī)負擔(dān)。因此，稅務(wù)機關(guān)還需要建立健全平臺代征服務(wù)體系，開展稅務(wù)知識培訓(xùn)交流，為平臺征收稅款提供指引，提高平臺代征的合規(guī)性。根據(jù)稅法規(guī)定和優(yōu)惠政策在網(wǎng)絡(luò)平臺預(yù)置起征點、稅款計算公式等算法，提高信息化程度，盡量減少人為干預(yù)，方便平臺代征工作的順利進行。重視納稅人權(quán)利保護，明確納稅人救濟方式，當(dāng)代征平臺侵犯納稅人合法權(quán)利時，保證救濟渠道通暢，當(dāng)稅務(wù)機關(guān)對代征人選任有過錯時，稅務(wù)機關(guān)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。此外，為確保委托代征制度的順利實施和平臺規(guī)范經(jīng)營，應(yīng)當(dāng)進一步加強對平臺的管理。尤其是對大中型電子商務(wù)交易平臺，應(yīng)當(dāng)嚴格要求其完善平臺管理制度，認真履行對內(nèi)規(guī)制義務(wù)。
（四）強化稅務(wù)稽查
在稅收征管實踐中，除了提供完善的納稅服務(wù)、建立健全的信息管理機制和及時征收稅費以外，稅務(wù)機關(guān)的另一個核心工作是開展稅務(wù)稽查，實施稅收監(jiān)管。《稅收征收管理法》第十一條規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)負責(zé)征收、管理、稽查、行政復(fù)議的人員的職責(zé)應(yīng)當(dāng)明確，并相互分離、相互制約。將稽查提高到與征收、管理同樣重要的地位。稅務(wù)稽查在整頓規(guī)范稅收秩序、促進納稅人稅法遵從、改善稅收營商環(huán)境方面發(fā)揮著重要作用。C2C電子商務(wù)領(lǐng)域存在著大量不規(guī)范的涉稅行為，作為保障國家稅收利益的最后一道防線，強化稅務(wù)機關(guān)的稽查工作尤其重要。具體而言，可以從提升信息化水平和加強跨區(qū)域協(xié)作兩方面優(yōu)化稅務(wù)稽查工作。
1.提升信息化水平。現(xiàn)代信息技術(shù)的發(fā)展，為稽查水平的提高創(chuàng)造了機會。稅務(wù)機關(guān)可以充分運用大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)、人工智能等數(shù)智化技術(shù)，構(gòu)建集數(shù)據(jù)處理和風(fēng)險防控功能于一體的新型智慧稅務(wù)稽查系統(tǒng)。就數(shù)據(jù)處理而言，應(yīng)當(dāng)對通過涉稅信息報送和電子發(fā)票開具等途徑所獲得的海量涉稅數(shù)據(jù)進行分類、匯總和整理，為后續(xù)稽查工作提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)；對匯總整理的數(shù)據(jù)，利用信息技術(shù)進行分析校驗，對異常數(shù)據(jù)和不完整數(shù)據(jù)進行標(biāo)記，方便稅務(wù)機關(guān)及時關(guān)注和完善。就風(fēng)險防控而言，應(yīng)當(dāng)涵蓋模型搭建、風(fēng)險識別、風(fēng)險預(yù)警、風(fēng)險反饋四個環(huán)節(jié)。一是結(jié)合電子商務(wù)特點、稅務(wù)稽查重點和涉稅風(fēng)險業(yè)務(wù)場景，構(gòu)建風(fēng)險防控算法模型；二是當(dāng)經(jīng)過處理的涉稅數(shù)據(jù)進入算法模型后，由算法模型識別評估納稅人的稅收逃避風(fēng)險；三是對識別到的高度異常數(shù)據(jù)，系統(tǒng)展開分析，并向稅務(wù)機關(guān)發(fā)出風(fēng)險預(yù)警，同時主動提示納稅人規(guī)范涉稅行為；四是持續(xù)跟蹤風(fēng)險，對已經(jīng)解決和修正的風(fēng)險予以確認反饋，便于稅務(wù)機關(guān)根據(jù)反饋結(jié)果不斷更新算法模型，形成監(jiān)管閉環(huán)。
2.加強跨區(qū)域協(xié)作。新發(fā)展格局下，未來稅源會進一步實現(xiàn)跨區(qū)域分布。跨區(qū)域特征在電子商務(wù)中已經(jīng)得到了充分地體現(xiàn)，這為稅務(wù)稽查的跨區(qū)域協(xié)作提出了更高要求。目前，國家稅務(wù)總局和市級稅務(wù)局層面都相應(yīng)設(shè)立了跨區(qū)域稽查機構(gòu)，建議未來繼續(xù)優(yōu)化稽查組織體系，推動在省級層面設(shè)立跨區(qū)域稽查機構(gòu)，統(tǒng)領(lǐng)省內(nèi)跨區(qū)域稅務(wù)案件的協(xié)作處理。同時，信息化建設(shè)也應(yīng)當(dāng)加強跨區(qū)域共享和協(xié)同，便于涉稅信息的跨區(qū)域獲取和高風(fēng)險納稅人的持續(xù)跟蹤，以提高查辦質(zhì)效。
四、結(jié)語
電子商務(wù)作為數(shù)字經(jīng)濟中規(guī)模最大、表現(xiàn)最活躍、發(fā)展勢頭最好的新業(yè)態(tài)新動能，是新發(fā)展格局藍圖中非常重要的一環(huán)，為我國經(jīng)濟做出了重要貢獻。但同時也要看到，電子商務(wù)作為新經(jīng)濟模式，對現(xiàn)行稅收征管帶來了巨大挑戰(zhàn)。尤其是對于具有開放、多元、隱蔽性等特征的C2C模式電子商務(wù)，亟須通過進一步完善相應(yīng)的稅收征管法律制度予以回應(yīng)。本文基于“問題－對策”的總體思路，著重探討了當(dāng)前C2C電子商務(wù)稅收征管中存在的主要問題，并提出相應(yīng)的對策建議。為此，需要對《稅收征收管理法》和《電子商務(wù)法》及相關(guān)法律法規(guī)進行及時修改完善，并在未來的增值稅法中予以規(guī)范，為電子商務(wù)征稅納稅提供統(tǒng)一的執(zhí)法規(guī)范和法規(guī)指導(dǎo)，引導(dǎo)電子商務(wù)行業(yè)良性發(fā)展。
作者：肖京，中國社會科學(xué)院法學(xué)研究所副研究員；穆紅梅，中國社會科學(xué)院大學(xué)碩士研究生。
來源：《國家稅務(wù)總局稅務(wù)干部學(xué)院學(xué)報》2024年第3期。